Аудит фінансової звітності

Відповідно до Програми реформування бухгалтерського обліку в Україні та графіка розробки і впровадження положень (стандартів) бухгалтерського обліку з використанням міжнародних стандартів обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.12. 1998 р. № 248, з січня 2000 року; передбачено перехід усіх суб'єктів господарської діяльності України незалежно від форм власності на застосування нових національних облікових стандартів, розроблених на основі міжнародних.

Відмінності бухгалтерської (фінансової) звітності українських підприємстві можна узагальнити в три групи: склад звітності; структура і зміст звітів; оцінка статей звітності. Слід зауважити: відмінності у складі річної звітності поля гають у тому, що звіт про рух коштів і звіт про зміни у власному капіталі, як передбачені МСБ01 "Подання фінансових звітів", не є обов'язковими в Україні. Крім того, не належить до обов'язкових консолідована бухгалтерські (фінансова) звітність щодо операцій материнського підприємства та його до­чірніх підприємств (МСБ027 "Консолідовані фінансові звіти та облік інвестицій у дочірні підприємства.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 (ПБ01) "Загальні вимоги до фінансової звітності" включає інформацію про зміни в обліковій політиці припинення (ліквідацію) окремих видів діяльності, обмеження щодо володін­ня активами підприємства, участь у спільних підприємствах, виявлені помил­ки минулих років та пов'язані з ними коригування, переоцінку статей фінансових звітів.

Видатний американський вчений і практик Роберт Монтгомері писав що факти, відображені у фінансових звітах, є предметом аудиторської перевір­ки. Обов'язок аудитора — висловити думку про стан фінансової звітності в ці­лому у формі аудиторського'висновку1.

Основна передумова аудиту — взаємна зацікавленість підприємства в особі його власників (акціонерів), держави в особі податкової інспекції і самого аудитора в забезпеченні реальності й достовірності фінансової звітності. Іншими словами, аудит — це незалежна експертиза фінансової звітності суб'єктів підприємницької діяльності.

В умовах ринку ніхто в діловому світі не сприймає всерйоз підприємців звітні дані яких не підтверджені аудиторським висновком.

Завдання аудитора під час перевірки фінансової звітності полягає у контролі дотримання власниками основних вимог до неї — реальності, ясності, своєчасності та єдності методичних звітних показників.

На самому початку аудиту фінансової звітності суб'єктів підприємницької діяльності встановлюється відповідність її чинним законодавчим та іншим нормативно-правовим актам (затвердженим положенням (стандартам), Положенню про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні, Інструк­ції про порядок заповнення форм бухгалтерської звітності, затвердженої Мін­фіном, тощо).

Під час аналізу показників фінансової звітності з метою встановлення її реальності й достовірності аудитори покликані виявляти нереальну дебіторсь­ку заборгованість. При цьому особливу увагу слід зосередити на контролі по­зовної давності заборгованості, що рахується на балансі як реальна, а фактич­но термін її стягнення через арбітраж чи суд адміністрацією підприємства пропущений і вона підлягає списанню на збитки. У такому разі аудитор зобо­в'язаний встановити причини утворення нереальної дебіторської заборгова­ності, місце її виникнення та відповідальних осіб.

Аудит встановлює також несвоєчасно погашену кредиторську заборгованість (кредити і позики, не погашені в строк; кредити за товари, роботи і пос­луги, не сплачені в строк; поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом, з оплати праці тощо).

Аудитор перевіряє правильність і своєчасність складання балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух коштів, звіту про власний капітал. Однак насамперед слід встановити відповідність даних аналітичного обліку обо­ротам і залишкам із рахунків синтетичного обліку у головній книзі, оборотній відомості за синтетичними рахунками і балансу. Перевірка ідентичності даних синтетичного й аналітичного обліку в умовах автоматизованої системи обліку здійснюється в автоматичному режимі. При цьому кожна стаття балансу має бути про інвентаризована і підтверджена актами звірки, довідками тощо.

Під час аудиту правильності оцінки статей бухгалтерського балансу і фі­нансової звітності слід встановити:

— обґрунтованість довгострокових фінансових інвестицій, відстрочених податкових активів та інших необоротних активів;

— правильність оцінки незавершеного будівництва, виробничих запасів, готової продукції, товарів;

— реальність відображення у балансі основних засобів і нематеріальних активів;

— достовірність відображення в обліку заборгованості покупців і замовни­ків за відвантажену продукцію, яка забезпечена векселями і за виданими авансами у рахунок наступних платежів та сум нарахованих дивідендів, про­центів, роялті, що підлягають надходженню;

— правильність сум статутного капіталу, пайового капіталу, додаткового

вкладеного капіталу, резервного капіталу, нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) та вилученого капіталу;

— взаємну погодженість показників фінансової звітності.

Необхідність аудиторської перевірки фінансової звітності пов'язана з і публікацією. Такий порядок передбачений Законом України "Про аудиторсь­ку діяльність". У ньому, зокрема, вказується, що суб'єкти підприємницької діяльності, звітність яких оприлюднюється, повинні бути перевірені на предмет достовірності такої звітності і для підтвердження зобов'язані мати аудиторський висновок.

Аудит фінансової звітності повинен підтвердити реальність інформації про активи і пасиви підприємства.

Світова практика аудиту свідчить про те, що відповідальність за фінансо­ву звітність несе керівництво суб'єкта підприємницької діяльності.

Аудиторська перевірка здійснюється у відповідності із загальноприйнятими аудиторськими стандартами, які передбачають планування і проведення аудиту таким чином, аби отримати надійну гарантію того, що баланс складе­ний правильно і у відповідності із загальноприйнятими принципами обліку.

Після дати складання балансу аудитору слід ознайомитися з усією доступ­ною інформацією, яка належить до фінансових справ клієнта, з проміжними фінансовими звітами, з протоколами нарад акціонерів, директорів і всіх відпо­відних комітетів, із доповідями про відхилення.

Аудитору слід розуміти клієнта, знати, які ділянки об'єкта схильні до най­більшого ризику і яка інформація про них, імовірно, буде придатною. Для цьо­го аудитор налагоджує тісні робочі стосунки з клієнтом, оперативно робить за­пити про фінансову діяльність, про незвичайні показники й коригування звітності, про потенціальні проблеми, виявлені під час аудиторської перевірки.

На етапі аналізу наступного періоду аудитор може зіставити також остан­ні проміжні фінансові звіти з фактичними і зробити інші порівняння, необхід­ні за даних обставин.

У Положенні про аудиторські стандарти (SAS) № 26 указується, що коли бухгалтер передає своєму клієнтові або іншим особам фінансові звіти, які він підготував або у підготовці яких він брав участь, то вважається, що він причетний до цих звітів, хоч його імені у цих звітах немає.

Таким чином, для кожного завдання є стандартний формат складання висновку, з якого випливає відповідний ступінь упевненості.

Отже, аудит фінансової звітності сприяє виявленню хиб, попередженню банкрутства, визначенню перспектив розвитку виробництва в умовах конку­рентної боротьби.

Фінансовий стан підприємства — це сукупність показників, які відобра­жають наявність, розміщення та використання фінансових ресурсів. Він вияв­ляється у платоспроможності підприємства внаслідок відповідності фактично­го кругообігу коштів на всіх етапах розрахунковим показникам.

Необхідною умовою діяльності підприємства в ринковій економіці є сталий фінансовий стан, оскільки від цього залежать своєчасність і повнота погашення його зобов'язань перед персоналом щодо розрахунків з оплати праці, бюджетом, банками, постачальниками.

Неправильне використання фінансових ресурсів або їх брак негативно впливають на розрахунки з постачальниками матеріальних цінностей, викликають погіршення наслідків господарської діяльності.

Фінансова міць підприємства залежить не лише від суми доходів, наявності засобів, а ще й від ефективного їх використання, тобто від якості фінан­сової роботи.

А тому в умовах ринкової економіки виникає необхідність виявляти і мобілізувати внутрішні резерви поліпшення фінансового стану. В цій площи­ні одним із важливих об'єктів аналізу є вивчення правильності використання фінансових ресурсів за цільовим призначенням.

Інформаційною базою аналізу фінансового стану підприємства служать дані про надходження і витрачання коштів:

— виписки банків;

— картотека рахунків, що підлягають оплаті;

— платіжні календарі, які складаються фінансовим відділом підприємства;

— інші дані бухгалтерського й оперативного обліку;

— баланс;

— звіт про фінансові результати;

— відомості, що містяться у фінансовому плані підприємства (баланс доходів і витрат) тощо.

Баланс підприємства розкриває зміст активу і пасиву.

Актив балансу — вартість майна і боргових прав. Пасив — зобов'язання підприємства за позиками і кредиторською заборгованістю або джерела утворення господарських засобів, а також власний капітал.

На наш погляд, у положенні (стандарті) 2 "Баланс" розділи слід було розподілити рівномірно (а не три і п'ять відповідно у активі й пасиві). По-друге, всю дебіторську заборгованість доцільніше зосередити в одному розділі.

Перевищення вартості активів над пасивами становить вартість власних активів підприємства, до яких входить і його прибуток. Однак баланс підприємства не дає вичерпних відомостей для аналізу фінансового стану підприємства. Тому для глибшого з'ясування причин тих чи інших відхилень фі­нансових показників від розрахункових використовують дані фінансового плану, звіт про наявність та рух коштів підприємства, звіт про наявність і рух основних коштів і амортизаційного фонду тощо.

Для деталізації окремих питань використовують дані реєстрів синтетичного й аналітичного обліку і первинні документи, інвентаризаційні матеріали, претензійні й арбітражні документи, листування з банками, фінансовими, податковими органами тощо.

Фінансовий результат діяльності підприємства характеризує його економічну ефективність.

Під час перевірки звіту про фінансові результати аудитор з'ясовує правильність визначення чистого доходу (виручки) від реалізації продукції (това­рів, робіт, послуг). Для цього слід від доходу (виручки) відняти податок на до­дану вартість, акцизний збір, інші вирахування з доходу. Відтак чистий дохід порівнюють із собівартістю продукції (товарів, робіт, послуг) і встановлюють валовий прибуток (збиток). Останній коригується на інші операційні доходи, адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Таким чином, визначаються фінансові результати від операційної діяльності (прибуток чи збиток), які у свою чергу коригуються на такі показники: дохід від участі в капіталі, інші фінансові доходи; фінансові витрати, втрати від участі в капіталі, інші витрати.

Отже, встановлюються фінансові результати від звичайної діяльності до оподаткування (прибуток, збиток). До вищевказаного результату застосовують ставку на прибуток від звичайної діяльності, тим самим встановлюють фінан­сові результати від звичайної діяльності (прибуток, збиток). Потім перевірці підлягають надзвичайні доходи, витрати. Віднявши від останніх податки з над­звичайного прибутку, визначають чистий прибуток (збиток). При цьому еле­ментами операційних витрат є: матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація, інші операційні витрати.

В умовах формування ринкових відносин у складі вирахувань із доходів (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) числяться відповід­ні податки, збори, знижки, а до інших операційних доходів зараховується до­хід від операційних курсових різниць, відшкодування раніше списаних акти­вів, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо.

Водночас усі визнані підприємствами або присуджені судом штрафи, пе­ня, неустойки і суми претензій за штрафними санкціями, строк позовної дав­ності за якими минув, повинні відноситися на збитки звітного періоду.

Підвищення або зниження рівня платоспроможності підприємства слід встановити за зміною показника обігових коштів (обігового капіталу) як різ­ницю між сумою поточних активів і короткостроковими боргами.

Фінансовий стан підприємства вважається стійким за наявності таких умов:

1. Власні кошти є в обсязі, не меншому від їх потреби, визначеної норма­тивами у фінансовому плані, й використовуються за призначенням.

2. Достатньою є сума власних коштів в оплаті товарів.

3. Прискорюється оборотність обігових коштів.

4. Безперебійно і своєчасно здійснюються розрахунки з банками, фінан­совими органами, постачальниками та іншими дебіторами й кредиторами.

Виявлені недоліки у проведенні інвентаризації та відображенні її результатів у бухгалтерському обліку аудитор висвітлює в акті (висновку).

Законом України про бухгалтерський облік і звітність регулюються права й обов'язки головного бухгалтера, які є об'єктами аудиторської перевірки, оскільки вони стосуються стану обліку і контролю на підприємстві. Зокрема, аудитор перевіряє, як головний бухгалтер забезпечує контроль і відображення на рахунках господарських операцій, подає інформацію для управління підприємством, за даними бухгалтерського обліку і звітності провадить економічний аналіз і виявляє невикористані резерви поліпшення діяльності підприємства та сприяє їх використанню. Крім того, аудитор перевіряє виконання функцій головним бухгалтером щодо контролю виконання договірних зобов'язань підприємством, добору матеріально відповідальних працівників та їх підзвітність тощо.